虚开增值税专用发票，以危害税收征管罪入刑，属于非常严重的刑事犯罪，入罪标准低且最高刑罚能够达到无期徒刑。国家税务总局在如何定性虚开的问题上发布了一系列政策，国家税务总局2014年第39号公告就是这里面一例。公告列举了一定条件下不属于对外虚开增值税专用发票的情形。相关解读中也进一步明确“先卖后买”、“挂靠”等商业行为不属于虚开增值税专用发票。此规定在实践中起到了平定纠纷，制止争议的作用。

  39号公告规定：纳税人通过虚增增值税进项税额偷逃税款，但对外开具增值税专用发票同时符合以下情形的，不属于对外虚开增值税专用发票：

  1、纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务；

  2、纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据；

  3、纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关联的内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。受票方纳税人取得的符合上述情形的增值税专用发票，可当作增值税扣税凭证抵扣进项税额。

  纳税人对外开具的销售货物的增值税专用发票，纳税人应当拥有货物的所有权，包括以直接购买方式获得货物的所有权，也包括“先卖后买”方式获得货物的所有权。所谓“先卖后买”，是指纳税人将货物销售给下家在前，从上家购买货物在后。

  随着经济的持续不断的发展，市场交易模式一直更新，“先卖后买”等商业模式大量存在于市场经济活动中，尤以大宗交易中最常见。例如，在石化行业中，其进行大宗商品贸易时往往金额巨大，巨大的金额意味着承担巨大的资金占用成本。因此加快资金流转速度、减少资金占用成本也就成了必然要求。石化贸易企业通常会先找下游买家，谈妥商品的销路，再找卖家，谈妥商品的购进，也即“先卖后买”。在这一买卖环节中，资金随着货物所有权的转移和发票的开出，迅速在买卖双方之间流转，这符合大宗商品贸易的交易规律。但是，在目前大量的石化行业变名销售案件中，部分司法机关因此否认交易链条各主体之间有真实交易，以“虚开”定性变票行为，显然不尽合理也不合法。

  以挂靠方式开展经营活动在社会经济生活中都会存在，挂靠行为如何适用本公告，需要视不一样的情况分别确定。第一，如果挂靠方以被挂靠方名义，向受票方纳税人销售货物、提供增值税应税劳务或者应税服务，应以被挂靠方为纳税人。被挂靠方作为货物的销售方或者应税劳务、应税服务的提供方，按照相关规定向受票方开具增值税专用发票，属于本公告规定的情形。第二，如果挂靠方以自己名义向受票方纳税人销售货物、提供增值税应税劳务或者应税服务，被挂靠方与此项业务无关，则应以挂靠方为纳税人。这种情况下，被挂靠方向受票方纳税人就该项业务开具增值税专用发票，不在本公告规定之列。

  《最高人民法院关于适用＜全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定＞的若干问题的解释》（法发[1996]30号）第一条粗糙地将“进行了实际经营活动，但让他人为自己代开增值税专用发票”即代开增值税专用发票的行为“一刀切”地界定为虚开增值税专用发票犯罪行为，给长久以来的司法实践带来了极大争议与挑战，某些特定的程度上损害了刑法权威和个案的公平正义。法研[2015]58号复函精确指出，法发[1996]30号关于“进行了实际经营活动，但让他人为自己代开增值税专用发票”属于虚开增值税专用发票罪的规定不应继续适用。其理由主要有二：第一，代开增值税专用发票的行为不必然都构成虚开增值税专用发票罪，例如挂靠代开案件和其他特殊的代开案件。……法研[2015]58号复函指出，挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的行为不构成虚开增值税专用发票罪。如今，挂靠代开不构成虚开犯罪甚至无罪的司法裁判并不少见，例如，崔某某涉嫌虚开用于抵扣税款发票案（（2017）鲁02刑再2号）；虚开改逃税：金某、袁某等人逃税案（(2012)长中刑二重初字第0056号）；李某某涉嫌虚开用于抵扣税款发票案（（2019）川0802刑初4号）等。

  本公告是对纳税人的某一种行为不属于虚开增值税专用发票所做的明确，目的是既保护好国家税款安全，又维护好纳税人的合法权益。换一个角度说，本公告仅仅界定了纳税人的某一行为不属于虚开增值税专用发票，并不代表非此即彼，从本公告并不能反推出不符合三种情形的行为就是虚开。比如，某一正常经营的研发企业，与客户签订了研发合同，收取了研发费用，开具了专用发票，但研发服务还没发生或者还没有完成。这种情况下不能因为本公告列举了“向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务”，就判定研发企业虚开增值税专用发票。

  总局39号公告列举了同时符合三项条件不属于虚开增值税专用发票行为的情形，但是并不能因此反向推导。界定纳税人行为是否属于虚开还应根据案件事实以及法律规定予以认定。

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